上诉人某稽查局、某税务局（以下简称抚顺市税务局）因税务行政处理及行政复议一案，不服抚顺市望花区人民法院（2024）辽0404行初170号行政判决，向本院提起上诉。本院受理后，依法组成合议庭，于2025年7月28日对本案进行了公开开庭审理。上诉人稽查局的行政机关出庭负责人富某、委托诉讼代理人金某、周昂（即税务局的委托诉讼代理人），上诉人税务局的委托诉讼代理人郭某，被上诉人抚顺市某（以下简称集装袋厂）的法定代表人唐某、委托诉讼代理人夏立新到庭参加诉讼。本案现已审理终结。
一审法院经审理查明，某厂系个人独资企业，主要营业范围是塑料编织袋、集装袋、吹膜、注塑、拔管、塑编机器制造；货物及技术进出口。2018年7月至2020年1月，某厂与沈阳某甲有限公司（以下简称某丙公司）签订多份购销合同，约定从其处购买编织布、塑料膜。2020年3月至2021年4月，集装袋厂与沈阳某乙有限公司（以下简称某乙公司）签订多份购销合同，约定从其处购买编织布。出库单、入库单、银行转账记录和增值税专用发票与购销合同均一致。集装袋厂取得某丙公司和某乙公司为其开具的增值税专用发票后已抵扣相应税款。另查明，某乙企业成立于2017年12月1日，营业范围包括塑料制品加工、销售，2024年5月6日营业执照吊销未注销。某丙公司成立于2017年5月2日，经营范围有塑料制品研发、加工、销售，2024年5月6日吊销未注销。再查明，2022年11月8日，沈阳市某稽查局（以下简称沈阳稽查局）向稽查局出具《已证实虚开通知单》，其主要内容是：现将某乙公司已证实虚开的发票17份、涉案发票金额1190156.12元告知你局，请按有关法律法规处理，并将有关情况及税务处理结果反馈我局。2023年6月26日，沈阳稽查局再次向稽查局出具《已证实虚开通知单》，其主要内容是：现将某丙公司已证实虚开的发票29份、涉案发票金额2310267.45元告知你局，请按有关法律法规处理，并将有关情况及税务处理结果反馈我局。稽查局根据该通知，对集装袋厂与某乙公司及某丙公司的交易情况做调查，于2024年6月7日作出抚税一稽处［2024］1号《税务处理决定书》，认为集装袋厂应补缴增值税498206.43元、城市维护建设税24910.33元、教育费附加14946.18元、地方教育附加9964.14元，对少缴的税款从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。某厂已向税务机关全额缴纳了上述款项，共计981686.93元，其中滞纳金433659.85元。某厂对稽查局作出的处理决定中加收滞纳金部分不服，向抚顺市税务局申请复议。抚顺市税务局于2024年9月18日作出抚税税复决字［2024］5号《行政复议决定书》。集装袋厂不服，遂提起本案诉讼。
一审法院认为：根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五条、第十四条和《中华人民共和国税收征收管理法细则》第九条的规定，稽查局作为本行政区域内税收稽查行政机关，具有对税收违背法律规定的行为进行查处的法定职权。根据《税务行政复议规则》第三条、第十七条的规定，抚顺市税务局作为稽查局的所属税务局，具有行政复议的法定职权。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》的规定，凡在境内销售货物或者加工、修理修配劳务，销售服务、非货币性资产、不动产以及进口货物的单位和个人，均应依法缴纳增值税。纳税人在经济活动中，通过增值税专用发票这一合法凭证，兼记销货方纳税义务和购货方进项税额，任何人不得使用伪造的增值税专用发票或虚开增值税专用发票。本案中，某乙公司和某丙公司已由沈阳稽查局通知证实为某甲公司，上述两公司向集装袋厂开出的共计46份增值税专用发票经沈阳稽查局证实为虚开的增值税专用发票。集装袋厂接受了该46份增值税专用发票予以入账，那么怎么样来判断集装袋厂在接受该增值税专用发票时是明知还是善意取得，首先必须划清明知与善意取得的界限。所谓明知是指购货方在取得增值税专用发票时明确知道该增值税专用发票系销售方以非法手段获得，或者是双方不进行实际货物交易所取得的增值税专用发票。即使双方存在实际交易，增值税专用发票上载明的数量金额与实际交易相符，但销售方名称、印章与实际不符，或取得的是销货地以外地区发票也都属于明知的情形。若购货方明知是虚开的增值税专用发票仍予以入账，那就存在故意折抵税款的非法企图。而善意取得强调购货方在取得违法或虚开的增值税专用发票时属于不知情的心理健康状态，不存在利用虚开增值税专用发票故意非法折抵税款等明显企图。明知与善意取得的根本不同之处在于购货方取得增值税专用发票时是故意还是过失的心理健康状态，这种状态是内在的、隐性的、不易辨别的，但法律事实的认定必须尊重证据。稽查局认为集装袋厂取得虚开增值税专用发票的情况不适用善意取得，理由是双方不存在真实交易。从稽查局调查取得的证据来看，集装袋厂与某乙公司、某丙公司签订了购销合同，集装袋厂收到货物检验合格入库后，通过企业对公账户向上述两家公司对公账户付款且无资金回流，集装袋厂取得增值税专用发票后已进行网上抵扣认证，现集装袋厂所有采购的材料已经投入到正常的使用中。纵观整个交易过程，集装袋厂对某乙公司及某丙公司虚开增值税专用发票的情况不知情，其已尽到审慎注意义务，交易过程真实、规范。另外，无另外的相关证据证明集装袋厂接受46份增值税专用发票时明知其属于虚开的增值税专用发票，符合国税发［2000］第187号《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》中“购货方与销售方存在真实的交易，销售方使用的是其所在省（自治区、直辖市和计划单列市）的专用发票，专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符，且没有证据说明购货方知道销售方提供的专用发票是以非法手段获得”的情形。因此，对集装袋厂取得该46份增值税专用发票应认定为善意取得。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第九条和国税发［2000］第187号的规定，受票方取得销售方虚开的增值税专用发票已经折扣的进项税款，应依法追缴。故稽查局要求集装袋厂补缴税款事实清楚。根据国税函［2007］1240号《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开增值税专用发票已抵扣税款加收滞纳金问题的批复》，纳税人善意取得虚开的增值税专用发票被依法追缴已抵扣税款的，不属于税收征收管理法第三十二条“纳税人未按照规定期限缴纳税款”的情形，不适用该条“税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金”的规定。故稽查局对集装袋厂征缴滞纳金，法律适用不当，本院不予支持。关于集装袋厂主张稽查局向其送达税务事项通知书，以陈述申辩笔录代替送达回证违法的问题，因陈述申辩笔录有法定代表人唐某的签字，可以证明集装袋厂已知晓其享有陈述、申辩权，对集装袋厂权利未产生实际影响，故仅确认稽查局该送达程序违反法律。抚顺市税务局对稽查局上述送达程序确认违法、对适用法律予以变更并无不当，本院予以维持。对抚顺市税务局维持稽查局加收滞纳金的处理决定予以撤销。综上，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第七十条第（二）项、第七十九条之规定，判决：一、撤销稽查局作出的[2024］11号《税务处理决定书》中“对少缴的税款从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金”的决定；二、撤销抚顺市税务局作出的抚税税复决字［2024］5号《行政复议决定书》中维持加收滞纳金的决定。案件受理费50元，集装袋厂已预交，由稽查局负担50元，于本判决生效之日起七日内向人民法院缴纳，逾期未予缴纳依法强制执行。由集装袋厂负担0元，应予退还50元。
上诉人稽查局上诉请求：撤销一审判决，依法驳回集装袋厂的诉讼请求，维持稽查局作出的《税务处理决定书》（抚税一稽处（2024）11号）和抚顺市税务局作出的《行政复议决定书》（抚税税复决字（2024〕5号）；一、二审诉讼费用由集装袋厂承担。事实和理由：一、沈阳稽查局《已证实虚开通知单》《委托协查凭证清单》证实案涉发票为虚开。沈阳稽查局2022年11月8日和2023年6月26日向稽查局发送《已证实虚开通知单》《委托协查凭证清单》，某厂取得的17组由某乙公司开具的增值税专用发票和29组由某丙公司开具的增值税专用发票已被该局证实为虚开发票，说明集装袋厂与上述两家公司并没有真实交易。二、沈阳稽查局《税务行政处罚决定书》证实、某丙公司没有实际经营行为，无真实货物交易行为。沈阳稽查局2022年8月16日作出的沈某一罚（2022）113号《税务行政处罚决定书》载明：……你单位在日常经营期间无真实业务，与下游开票、受票单位均无任何实际货物交易…均无生产厂房和机械设备，没有能力从事经营，变更销项发票与进项发票货物品名，虚构资金往来，无真实货物交易行为…属于为他人虚开增值税专用发票行为。沈阳稽查局2023年4月24日作出的沈某一罚（2023）35号《税务行政处罚决定书》载明：……你企业实际控制人王某在公安机关供述，在无真实货物交易情况下，从上游取得虚开增值税发票，并向下游虚开增值税发票，并收取手续费。上述生效税务处罚决定书证实集装袋厂的上游开票单位不具备真实的货物生产经营、交易、运输等能力，更谈不上履行能力。三、某厂与沈阳某公司签订的合同不具有实际履行的内容，不能得出其“善意取得、不知情”的结论。①购销合同中缺少货物规格型号，而集装袋厂的入库单中却有厚、薄之分，记载为50#、65#、80#、84#、86#、2卷、3卷、4卷、5卷、7卷、9卷、22卷等，与购销合同不对应。如某丙公司2018年7月8日购销合同品质衡量准则每袋25公斤，但7月10日至8月31日入库单规格为“卷”，说明品种型号不一致。②有的购销合同中缺少交货地点、运输方式、运输费用承担等约定,如其与某丙公司2019年11月25日、2020年1月4日《购销合同》。③购销合同没有双方联系人及联系方式，不具有与庚辰、某乙公司履行的客观条件。④购销合同数量与出库单、入库单数量不相符。如某丙公司2018年7月8日购销合同，塑料膜26吨，单价11500元,总金额299000元(2018年7月12日开具发票三张92000元+103500元+103500元=299000元)，货物自合同签订之日起15天内由供方送到买方仓库，一手交钱一手交货。在此合同签订之后的时间段，入库单2018年7月10日（3.390+0.324吨)、8月1日（8.492吨)、8月17日（8.815吨)、8月31日（8.466吨）品名有平布、涂膜平布，累计数量29.997吨。通过以上对比，合同货物数量价款仅与发票相一致，但与入库单明显不一致。⑤入库单没有销货公司名称,只写明了经办人(李某)、品名、数量，无法与涉案发票涉及的货物的进行比对。四、一审错误理解适用国税发〔2000〕187号文件规定的善意取得的判断标准。《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发〔2000〕187号）详细规定了认定善意取得增值税专用发票必须同时满足的四个条件，即：（1）购货方与销售方存在线)销售方使用的是其所在省(自治区、直辖市和计划单列市)的专用发票，(3）专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符，（4）且没有证据说明购货方知道销货方提供的专用发票是以非法手段获得的。可见，先要正确理解销售方是谁是本案的关键之一。通过上文的描述和分析，本案例中，实际销货方是另有其人，（国税发〔2000〕187号）文件规定的善意取得增值税专用发票四个条件，显然本案例不合乎条件（3）“专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符”，因为实际销售方另有其人，但发票上盖章的是庚辰和戊戌两家公司。
某厂答辩称，一审判决认定事实清楚，适用法律正确，应该维持，二上诉人认为集装袋厂确定虚开的增值税专用发票的情况下不适用善意取得，理由是买卖双方不存在真实交易。从稽查局调取的证据来看，集装袋厂与某乙公司、某丙公司签订了购销合同，收到货物检验合格入库，通过企业对公账户向两家公司付款且无资金回流，取得增值税专用发票后已进行网上抵扣认证，现所有的材料已经投入到正常的使用中。纵观整个交易过程，集装袋厂对于两公司虚开增值税专用发票的情况并不知情，因此集装袋厂取得发票属于善意取得。沈阳稽查局给抚顺稽查局发送的《已证实虚开通知单》《委托协查凭证清单》，集装袋厂取得的增值税专用发票已被沈阳稽查局证实为虚开发票，我方对虚开发票事实无争议，但相关联的内容没有证据效力。《已证实虚开通知单》只能证明销售方虚开，不能证明购货方知道虚开。《委托协查凭证清单》只能委托协查，上述证据不能证明没有真实交易，也不能证明集装袋厂知道虚开的事实。上述两份证据未向一审法院出示，不能作为定案依据。沈阳稽查局的税务行政处罚决定书只能证明销售企业没有生产能力，发票为虚开，但不能证明销售方没有向购货方提供货物，而事实上两公司在四年时间里交易双方一直存在货物交易。王某在公安机关供述无真实的货物交易，只是嫌疑犯的供述，并不是司法机关认定的结果。本案的稽查局作出的税务处理决定清晰表明集装袋厂是正常生产经营，从合同签订、货物验收、到生产使用、资金流向等均符合相关规定，已经认定是真实交易，至于二上诉人提出的个别购销合同规格型号不对应、数量与出库单、入库单不符的问题，是交易习惯、行业术语等原因所致，也可能是管理不到位的问题，但不是主流和整体，合同履行中的小毛病是能够理解的，在之前的调查、处理和诉讼过程中，二上诉人并未提出。集装袋厂并不知晓销售方是否虚开发票，但是二上诉人提出本案不符合[2022]187号文件关于善意取得增值税专用发票四个条件的第三个条件即“专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额等全部内容与实际相符”，集装袋厂取得的发票上销售方名称、印章、货物数量、金额与实际相符。法律并没有规定与出库单完全一致。
本院认为，本案的争议焦点是稽查局作出的[2024]11号税务处理决定书认定事实是否清楚、适用法律是不是正确，对集装袋厂加收滞纳金是否合适。集装袋厂对于少缴的案涉税款所涉的滞纳金是否构成善意取得。
增值税是以商品、应税劳务在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税。《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条规定，在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务，销售服务、非货币性资产、不动产以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。任何单位和个人不得使用伪造的增值税专用发票或者虚开增值税专用发票。应纳税额的计算方式为，应纳税额=当期销项税额－当期进项税额。纳税人发生应税销售行为，按照销售额和相应的税率计算收取的增值税额，为销项税额。纳税人购进货物、劳务、服务、非货币性资产、不动产支付或者负担的增值税额，为进项税额。增值税专用发票是增值税一般纳税人销售货物、服务、非货币性资产、不动产等应税项目时开具的，可用于抵扣进项税额的法定凭证。伪造或者虚开增值税专用发票需要承担对应的法律责任。本案中，沈阳稽查局沈某一罚[2023]35号及沈某一罚[2022]113号税务行政处罚决定书已经认定某丙公司及某乙公司虚开增值税专用发票，并且对该两公司予以罚款。本案各方当事人对此无异议。本案各方当事人对于稽查局于2024年6月7日作出的抚税一稽处[2024]11号《税务处理决定书》认定的事实以及集装袋厂应补缴的税费项目和金额无异议，本院依法予以确认。本案的争议焦点为集装袋厂对于少缴的案涉税款所涉的滞纳金是否构成善意取得。《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》国税发[2000]187号规定，购货方与销售方存在真实的交易，销售方使用的是其所在省（自治区、直辖市和计划单列市）的专用发票，专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符，且没有证据说明购货方知道销售方提供的专用发票是以非法手段获得的，对购货方不以偷税或者骗取出口退税论处。但应按有关法律法规不予抵扣进项税款或者不予出口退税；购货方已经抵扣的进项税款或者取得的出口退税，应依法追缴。《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开增值税专用发票已抵扣税款加收滞纳金问题的批复》国税函[2007]1240号规定，根据《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发〔2000〕187号）规定，纳税人善意取得虚开的增值税专用发票指购货方与销售方存在真实交易，且购货方不知取得的增值税专用发票是以非法手段获得的。纳税人善意取得虚开的增值税专用发票，如能重新取得合法、有效的专用发票，准许其抵扣进项税款；如不能重新取得合法、有效的专用发票，不准其抵扣进项税款或追缴其已抵扣的进项税款。纳税人善意取得虚开的增值税专用发票被依法追缴已抵扣税款的，不属于税收征收管理法第三十二条“纳税人未按照规定期限缴纳税款”的情形，不适用该条“税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金”的规定。鉴于上述规定，集装袋厂是否构成善意取得成为本案的关键。
本院认为集装袋厂取得某丙公司及某乙公司两公司虚开的增值税专用发票属于善意取得，具体理由如下：
第一、从善意取得本身的立法宗旨来看，基于维护占有的公信力，鼓励交易，保护当事人的信赖利益，维护正常的商品交换，维护交易的安全和社会经济秩序。受让人以财产所有权转移为目的，善意、对价受让且占有该财产，即使转让人无转移所有权的权利，受让人仍取得其所有权，善意取得既适用于动产也适用于不动产。《中华人民共和国民法典》第三百一十一条规定，无处分权人将不动产或者动产转让给受让人的，所有权人有权追回；除法律另有规定外，符合以下情形的，受让人取得该不动产或者动产的所有权：（一）受让人受让该不动产或者动产时是善意；（二）以合理的价格转让；（三）转让的不动产或者动产按照法律规定应当登记的已经登记，不需要登记的已经交付给受让人。受让人依据前款规定取得不动产或者动产的所有权的，原所有权人有权向无处分权人请求损害赔偿。
善意取得中，善意是最关键也是最难证明的要件，善意的核心要件包括两方面，即不知情和无重大过失。不知情是指受让人在受让财产完成登记和交付时不知道转让人对该财产没有处分权。无重大过失是指受让人不知道转让人无处分权，并非因为其未尽到合理注意义务而导致的，受让人对于不知道的状态没有重大过失。
第二、从某厂与某丙公司及某乙公司两公司的交易情况去看，稽查局作出的税务处理决定书载明：货物流方面，集装袋厂向两家公司采购的是用于公司制作产品外包装的塑料制品和编织布，货物由两家公司运输，检验合格后收货入库，双方签订购货合同。发票流方面集装袋厂取得两公司开具的增值税专用发票。资金流方面，集装袋厂向两公司的对公账户付款。后经查证并无资金回流的情况。从上述交易过程来看，集装袋厂属于正常履行买卖合同的收取货物的权利和履行支付货款的义务。
第三、从某厂的主观心理态度来看，集装袋厂的主观心态是否为善意，关键是看集装袋厂在取得增值税专用发票时是否明确知道案涉增值税专用发票是销售方以非法手段获得，或者是双方不进行真实的交易而取得，或者专用发票上注明的销售方名称、印章、货物数量、金额、税额等内容与真实的情况并不相符。善意取得需要购货方在取得销售方提交的违法或者虚开的增值税专用发票不知情的心理健康状态，没有利用该发票故意抵扣税款的企图。从本案的事实来看，案涉增值税专用发票认定为某丙公司和某公司虚开各方无争议，集装袋厂是否为善意的关键是其主观的心理态度，主观心理态度存在于当事人内心，善意的判断除了考虑当事人的意思表示外，还应通过案件的事实和证据做多元化的分析认定，稽查局主张集装袋厂非善意的主要理由是两点，首先是集装袋厂与两公司没有真实的交易，其次是专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容并非与实际相符。本院认为，关于稽查局的第一点理由，从稽查局作出的税务处理决定书来看，其分别从货物流、发票流及资金流三个方面展开调查，尤其是货物流方面记载了集装袋厂向两家公司采购的是用于公司制作产品外包装的塑料制品和编织布，货物由两家公司运输，检验合格后收货入库，双方签订购货合同。从上述过程来看无法否定集装袋厂与两公司交易的真实性。关于稽查局的第二点理由，稽查局在上诉中进一步阐述购销合同中缺少货物规格型号、有的购销合同中缺少交货地点、运输方式、运输费用承担等约定，没有双方联系人及联系方式、合同数量与出库单、入库单数量不相符、入库单没有销货公司名称，集装袋厂抗辩称个别购销合同存在上面讲述的情况与交易习惯、管理不到位等有关，但这不是主流和整体，并不能否定专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符，本院经审查认为集装袋厂的抗辩符合日常的交易习惯，不能因为个别交易过程中的不完善否定整个交易过程的真实性。
第四从本案的举证责任角度分析，《中华人民共和国行政诉讼法》第三十四条及《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》第一条均规定，被告对作出的具体行政行为负有举证责任，应当提供作出该行政行为的证据和所依据的规范性文件，被告不提供或者逾期提供证据的视为被诉具体行政行为没有相应的证据。本案中，稽查局主张集装袋厂与某丙公司、某乙公司的交易不真实，主要是根据是沈阳稽查局沈某一罚[2023]35号及沈某一罚[2022]113号税务行政处罚决定书，该两份行政处罚决定书已经认定某丙公司及某乙公司虚开增值税专用发票，两企业在无真实货物交易情况下，从上游取得增值税专用发票，并向下游虚开增值税专用发票，并收取手续费，并且对该两公司予以罚款。本院认为，善意的认定应采用客观推定为主，主观举证为辅的原则。主张受让人非善意的一方负有举证责任。如果负有举证责任的一方无法证明受让人知道或应当知道转让人无处分权，则认定受让人为善意。本案中，在有两份行政处罚决定书的情况下，稽查局主张集装袋厂与两公司的交易的不真实，在集装袋厂主张交易真实并提交相关交易记录又经稽查局调查核实的情况下，稽查局并未找到某丙公司和某乙公司的负责人或者是工作人员核实本案集装袋厂与两公司的交易情况，并没有举证证明另有其他主体与集装袋厂进行交易，由此推倒出案涉交易的不真实性缺乏依据，其应该承担举证不能的法律后果。
综上，一审判决认定事实清楚，适用法律正确，依法应予维持。依据《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款（一）项之规定，判决如下：
二审案件受理费50元，由上诉人某稽查局负担；二审案件受理费50元，由上诉人某税务局负担。
